Verdeckte Gewinnausschüttung.

Die verdeckte Gewinnausschüttung, kurz vGA, ist ein steuerliches Korrekturinstrument. Sie greift überall dort, wo eine Kapitalgesellschaft an ihren Gesellschafter Leistungen erbringt, die ein ordentlicher Geschäftsleiter einem fremden Dritten unter denselben Bedingungen nicht eingeräumt hätte. Das Gesetz definiert sie in § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG als Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist und sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt.

Die wirtschaftliche Tragweite ist erheblich. Wenn das Finanzamt eine vGA feststellt, geschieht zweierlei. Erstens wird der Betrag bei der GmbH dem Gewinn hinzugerechnet, was zu einer Nachzahlung von rund 30 Prozent Körperschaftsteuer plus Gewerbesteuer führt. Zweitens wird der gleiche Betrag beim Gesellschafter als Kapitalertrag versteuert, mit der Abgeltungsteuer von 25 Prozent plus Solidaritätszuschlag, oder im Teileinkünfteverfahren mit dem persönlichen Steuersatz auf 60 Prozent. Eine vGA von 100.000 Euro kann eine wirtschaftliche Doppelbelastung von 50.000 bis 55.000 Euro auslösen. Wenn die Betriebsprüfung mehrere Jahre rückwärts korrigiert, sind sechsstellige Nachzahlungen die Regel, nicht die Ausnahme.

Dieser Beitrag legt die fünf häufigsten Fallen der vGA in der Mittelstandspraxis offen und zeigt, was Gesellschafter-Geschäftsführer tun sollten, um den Schaden bereits in der Vertragsgestaltung zu vermeiden.

Der Fremdvergleich als Maßstab.

Das Prüfinstrument der Finanzverwaltung ist seit Jahrzehnten der sogenannte Fremdvergleich. Die Frage lautet stets gleich. Hätte ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter unter sonst gleichen Bedingungen die gleiche Vereinbarung auch mit einem fremden Dritten getroffen? Wenn ja, ist die Vereinbarung steuerlich anzuerkennen. Wenn nein, liegt eine vGA in Höhe der Differenz zwischen der tatsächlichen Vereinbarung und dem fremdüblichen Wert.

Bei beherrschenden Gesellschaftern, also solchen mit einer Beteiligung von mehr als 50 Prozent oder einer faktischen Beherrschung, sind die Anforderungen besonders hoch. Der Bundesfinanzhof verlangt nicht nur den materiellen Fremdvergleich, sondern auch ein sogenanntes Rückwirkungsverbot. Vereinbarungen müssen klar, eindeutig und im Voraus getroffen sein. Wer im Juni eines Jahres eine Gehaltserhöhung rückwirkend zum Januar vereinbart, kann steuerlich für die Monate Januar bis Mai mit einer vGA rechnen, selbst wenn das Gesamtgehalt fremdüblich wäre.

Die Beweislast trägt im Streitfall die GmbH. Wer keine sauber dokumentierten Gesellschafterbeschlüsse, schriftlichen Arbeitsverträge und konsistente Durchführung vorweisen kann, hat in der Betriebsprüfung schlechte Karten. Die Sorgfalt in der Vertragsgestaltung ist deshalb keine Formalie, sondern der wichtigste Schutzwall gegen die vGA.

Wann die Gesamtausstattung kippt.

Die Angemessenheit des Geschäftsführergehalts wird nicht am einzelnen Vergütungsbestandteil gemessen, sondern an der sogenannten Gesamtausstattung. Diese umfasst Festgehalt, Tantieme, Pensionszusage, Sachleistungen wie die private Nutzung des Firmenwagens, Direktversicherungen und alle weiteren geldwerten Vorteile. Erst wenn diese Summe einen marktüblichen Rahmen überschreitet, wird der übersteigende Teil zur vGA.

Eine starre Tabelle existiert nicht. Die Finanzverwaltung verwendet interne Vergleichsdatenbanken und externe Gehaltsstudien, etwa die jährlichen Erhebungen der Kienbaum-Studie oder des BBE-Gehaltsreports. Wichtige Kriterien sind Branche, Umsatz, Mitarbeiterzahl, regionale Lage, Ausbildung des Geschäftsführers und Komplexität der Aufgaben. Bei einer mittelständischen GmbH mit zehn Millionen Euro Umsatz und vierzig Mitarbeitern liegt die fremdübliche Gesamtausstattung typischerweise zwischen 250.000 und 450.000 Euro pro Jahr. Bei einem Umsatz von dreißig Millionen Euro und hundert Mitarbeitern zwischen 400.000 und 750.000 Euro.

Der interne Vergleich ist häufig der wichtigere Maßstab. Wenn der angestellte Vertriebsleiter ohne Gesellschafterrolle 90.000 Euro verdient, ist ein Gesellschafter-Geschäftsführergehalt von 350.000 Euro schwer zu rechtfertigen. Wer in den vergangenen Jahren die eigene Vergütung schneller wachsen ließ als die Vergütung leitender Angestellter, sollte vor der nächsten Betriebsprüfung die Konsistenz prüfen lassen.

Die Frist 31. Dezember 2026 für die Tantieme 2027.

Die Tantieme ist ein erfolgsabhängiger Gehaltsbestandteil, der die unternehmerische Beteiligung des Geschäftsführers an guten Geschäftsjahren widerspiegeln soll. Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern gelten besonders strenge Regeln. Die Tantieme muss klar und eindeutig vor Beginn des Geschäftsjahres vereinbart sein. Eine nachträgliche Vereinbarung wird steuerlich nicht anerkannt, weil sie den Anschein einer Gewinnverwendung erzeugt.

Diese Vorausvereinbarung führt zu einer harten Frist. Wer beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer ist und sich für das Geschäftsjahr 2027 eine erhöhte oder erstmalige Tantieme vereinbaren möchte, muss diese Vereinbarung bis spätestens 31. Dezember 2026 schriftlich und in der Gesellschafterversammlung beschlossen haben. Wer im Juni 2027 die Vereinbarung trifft und sie rückwirkend zum 1. Januar anwenden will, wird vom Finanzamt mit einer anteiligen vGA für die Monate Januar bis Mai konfrontiert.

Inhaltlich verlangt die Rechtsprechung des BFH, dass die Tantieme nicht mehr als 50 Prozent des Festgehalts ausmacht und dass das Verhältnis von Festgehalt zu Tantieme bei der Gesamtbetrachtung etwa 75 zu 25 nicht überschreitet. Eine Tantieme von 80 Prozent des Gesellschaftsgewinns, wie sie in einem viel zitierten Urteil des FG Niedersachsen behandelt wurde, ist als vGA zu qualifizieren, weil sie das Gehalt strukturell durch eine Gewinnausschüttung ersetzt. Auch unklare Tantiemenformulierungen wie bei zufriedenstellendem Geschäftsergebnis führen zur vGA, weil sie nicht im Voraus rechenbar sind.

Erdienbarkeit, Erprobung, Eindeutigkeit.

Die Pensionszusage an den Gesellschafter-Geschäftsführer ist eines der wichtigsten Instrumente der betrieblichen Altersversorgung im Mittelstand. Sie ist gleichzeitig eines der häufigsten Streitthemen mit der Finanzverwaltung. Die Anforderungen sind streng und werden in der Praxis oft nicht eingehalten.

Vier Voraussetzungen müssen erfüllt sein. Erstens. Schriftliche Zusage mit eindeutigen Angaben zu Art der Leistung, Höhe, Beginn und Voraussetzungen. Eine Zusage von angemessener Altersversorgung ohne konkrete Bezifferung ist unwirksam. Zweitens. Mindestens zehn Jahre Erdienbarkeit zwischen Zusage und Pensionsbeginn. Wer mit 58 eine Pensionszusage erhält, die ab 65 wirken soll, ist innerhalb der Frist. Wer mit 62 eine Zusage erhält, hat die Erdienbarkeit nicht erfüllt, der Pensionsanspruch wird als vGA qualifiziert. Drittens. Erprobungszeit von mindestens zwei bis drei Jahren zwischen Bestellung zum Geschäftsführer und Zusage. Wer sich am ersten Tag nach Gründung eine Pension zusagt, riskiert die vGA. Viertens. Materiell muss die Versorgungshöhe fremdüblich sein, üblicher Richtwert sind 75 Prozent des aktuellen Festgehalts als Versorgungsziel.

Eine in der Praxis zunehmend kritische Frage betrifft die parallele Zahlung von Geschäftsführergehalt und Pension. Das BMF-Schreiben vom 30. August 2024 hat klargestellt, dass diese Konstellation grundsätzlich problematisch ist. Wer mit fünfundsechzig in Rente geht, eine Pension von 100.000 Euro pro Jahr bezieht und gleichzeitig weiterhin als Geschäftsführer für die GmbH tätig ist und ein Gehalt erhält, riskiert nach BFH-Rechtsprechung die Qualifikation der Pensionsleistung als vGA. Die fremdübliche Lösung wäre entweder die echte Beendigung der Geschäftsführertätigkeit oder die Anrechnung des Aktivgehalts auf den Pensionsanspruch.

Wenn der Gesellschafter Eigentümer und Mieter gleichzeitig ist.

Eine in der Mittelstandspraxis sehr verbreitete Konstellation ist die Vermietung von Geschäftsräumen oder Immobilien zwischen Gesellschafter und seiner GmbH. Sie ist steuerlich grundsätzlich zulässig und wirtschaftlich oft sinnvoll, weil sie die Trennung zwischen operativem Vermögen und Privatvermögen unterstützt. Sie ist gleichzeitig eine der häufigsten Quellen verdeckter Gewinnausschüttungen.

Drei Konstellationen sind kritisch. Erstens. Der Gesellschafter vermietet die Immobilie an die GmbH zu einem Preis, der über der ortsüblichen Vergleichsmiete liegt. Die Differenz zwischen vereinbarter und marktgerechter Miete ist vGA. Zweitens. Die GmbH vermietet eine ihr gehörende Wohnung an den Gesellschafter zu einem Preis unter Marktniveau. Die Differenz ist vGA. Drittens. Der Mietvertrag ist formal unsauber, ohne klare schriftliche Vereinbarung, ohne tatsächliche Durchführung mit pünktlichen Zahlungen, oder mit Konditionen, die kein fremder Dritter so eingehen würde. Auch diese Konstellationen werden als vGA qualifiziert.

Die Beweisanforderungen sind streng. Wer einen Mietvertrag zwischen Gesellschafter und GmbH abschließt, sollte ein aktuelles Mietspiegel-Gutachten oder Vergleichsmieten aus der Region einholen und dokumentieren. Bei größeren Objekten lohnt sich ein externes Bewertungsgutachten. Die Mietzahlungen müssen tatsächlich erfolgen, nicht über Verrechnungskonten ausgeglichen werden. Und die Vertragsbedingungen, von der Kündigungsfrist bis zur Mietanpassungsklausel, müssen marktgerecht sein.

Wenn aus dem Kredit eine Ausschüttung wird.

Darlehen zwischen Gesellschafter und GmbH gehen in beide Richtungen. Der Gesellschafter gibt Liquidität in die GmbH, oder die GmbH gibt Liquidität an den Gesellschafter heraus. In beiden Richtungen lauert die vGA, wenn die Konditionen nicht fremdüblich sind.

Vom Gesellschafter an die GmbH. Hier ist der häufigste Streit der zu hohe Zinssatz. Wer als Gesellschafter seine eigene GmbH zu Konditionen finanziert, die deutlich über dem Marktniveau liegen, etwa zu sieben Prozent in einem Umfeld, in dem Bankkonditionen bei drei bis vier Prozent liegen, riskiert die Qualifikation des überhöhten Zinses als vGA. Maßgeblich sind die statistischen Zinssätze der Bundesbank zum Vergleichszeitpunkt.

Von der GmbH an den Gesellschafter. Hier ist der häufigste Streit der zu niedrige Zinssatz und die Frage der Rückzahlbarkeit. Wenn die GmbH ihrem Gesellschafter ein Darlehen zu null Prozent oder einem deutlich unter Marktniveau liegenden Zinssatz gibt, ist die Zinsdifferenz vGA. Wenn das Darlehen ohne klare Rückzahlungsvereinbarung gewährt wird oder die GmbH bei der Vergabe absehen musste, dass der Gesellschafter nicht zurückzahlen kann, ist der gesamte Darlehensbetrag vGA. Bei einer späteren Teilwertabschreibung der Darlehensforderung, weil die Rückzahlung erkennbar gefährdet ist, wird der abgeschriebene Teil ebenfalls als vGA qualifiziert.

Fünf Schritte vor der nächsten Betriebsprüfung.

Wer eine Gesellschafter-GmbH führt und das Risiko der vGA systematisch reduzieren will, sollte sich an fünf Schritten orientieren.

Erstens. Externe Vergütungs-Benchmark. Einmal pro fünf Jahre sollte das eigene Geschäftsführergehalt anhand aktueller Studien (Kienbaum, BBE) gegen Branchenwerte und interne Gehaltsstruktur abgeglichen werden. Bei größeren Diskrepanzen sollte die Vergütungsstruktur angepasst und der Anpassungsprozess in den Gesellschafterprotokollen dokumentiert sein.

Zweitens. Tantieme-Vereinbarung bis 31. Dezember 2026 für 2027. Wer für das Jahr 2027 eine Tantieme will, oder eine bestehende Tantieme erhöhen will, muss die Vereinbarung bis Jahresende 2026 mit klaren Bemessungsgrundlagen schriftlich treffen. Die nachträgliche Anpassung im laufenden Jahr 2027 wird vom Finanzamt nicht anerkannt.

Drittens. Überprüfung der Pensionszusage. Insbesondere bei Geschäftsführern, die in den nächsten fünf Jahren die Altersgrenze erreichen, sollte die Pensionszusage auf Erdienbarkeit, Eindeutigkeit und das Verhältnis zur aktiven Tätigkeit nach Pensionsbeginn überprüft werden. Hier verstecken sich die größten Risiken.

Viertens. Mietverträge mit der GmbH dokumentieren. Aktuelle Vergleichsmieten oder ein externes Bewertungsgutachten sollten bei jeder Mietanpassung erstellt und in den Vertragsakten abgelegt werden. Bei größeren Objekten ist eine Aktualisierung im Drei-Jahres-Rhythmus sinnvoll.

Fünftens. Konsequente Schriftform und tatsächliche Durchführung. Jede Vereinbarung zwischen Gesellschafter und GmbH muss schriftlich vorliegen, im Voraus getroffen sein, durch ordentlichen Gesellschafterbeschluss legitimiert sein und in der laufenden Buchhaltung sauber abgebildet werden. Eine an sich angemessene Vergütung kann allein wegen formaler Mängel zur vGA werden.

Verfasst von der Rechtsanwaltskanzlei Weber · familum · Mai 2026